Амортизация методы начисления

Статья 259. Методы и порядок расчета сумм амортизации

Информация об изменениях:

Федеральным законом от 27 ноября 2010 г. N 306-ФЗ в пункт 6 статьи 259 настоящего Кодекса внесены изменения, вступающие в силу с 1 января 2011 г., но не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования названного Федерального закона и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на прибыль организаций

См. текст пункта в предыдущей редакции

6. Организации, осуществляющие деятельность в области информационных технологий, имеют право не применять установленный настоящей статьей порядок амортизации в отношении электронно-вычислительной техники. В этом случае расходы указанных организаций на приобретение электронно-вычислительной техники признаются материальными расходами налогоплательщика в порядке, установленном подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса. Для целей настоящего пункта организациями, осуществляющими деятельность в области информационных технологий, признаются российские организации, осуществляющие разработку и реализацию программ для ЭВМ, баз данных на материальном носителе или в электронном виде по каналам связи независимо от вида договора и (или) оказывающие услуги (выполняющие работы) по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), установке, тестированию и сопровождению программ для ЭВМ, баз данных.

Указанные в настоящем пункте организации должны выполнять следующие условия:

организацией получен документ о государственной аккредитации организации, осуществляющей деятельность в области информационных технологий, в порядке, установленном Правительством Российской Федерации;

доля доходов от реализации экземпляров программ для ЭВМ, баз данных, передачи имущественных прав на программы для ЭВМ, базы данных, от оказания услуг (выполнения работ) по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), а также услуг (работ) по установке, тестированию и сопровождению указанных программ для ЭВМ, баз данных по итогам отчетного (налогового) периода составляет не менее 90 процентов в сумме всех доходов организации за указанный период, в том числе от иностранных лиц не менее 70 процентов;

среднесписочная численность работников за отчетный (налоговый) период составляет не менее 50 человек.

При определении доли доходов от покупателей — иностранных лиц учитываются доходы от иностранных лиц, местом осуществления деятельности которых не является территория Российской Федерации. Место осуществления деятельности покупателя определяется как место фактического присутствия покупателя на территории иностранного государства на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства, если программы для ЭВМ и базы данных, услуги (работы) и имущественные права, предусмотренные настоящим пунктом, приобретались через это постоянное представительство, место жительства физического лица.

Документами, подтверждающими получение доходов от покупателей — иностранных лиц, являются договор (копия договора), заключенный с иностранным лицом, и документы, подтверждающие факт оказания услуг (выполнения работ), или таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в таможенной процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с таможенной территории Таможенного союза.

7.3 Методы начисления амортизации внеоборотных активов

В методическом инструментарии управления внеобо­ротными активами важная роль отводится методам их амортизации. Выбор этих методов предприятием суще­ственно влияет на скорость оборота амортизируемых активов

в отдельные интервалы периода полезного их использования, интенсивность их обновления, объективность отражения их затрат в себестоимости выпускаемой продукции и другие показатели его хозяйственной деятельности.

В настоящее время выделяют следующие группы методов амортизации внеоборотных активов:

1. Метод прямолинейной (линейной) амортизации базируется на том, что приобретенный амортизируемый актив предполагается использовать в хозяйственном процессе равно­мерно во времени, так как он слабо подвержен функциональному (моральному) износу (или динамику этого износа трудно детерминировать во времени), а производство, в котором он задействован, носит стабильный ритмичный характер. Первоначальная стоимость амортизируемого актива должна уменьшаться равномерно в течение всех интервалов общего периода его использования. Норма (ставка) амортизации актива определяется по следующей формуле:

где НАл — годовая норма (ставка) амортизации актива, в %;

ПИ — предполагаемый (или нормативно-установленный) период использования актива в годах.

Данный метод имеет две разновидности, определяемые отсутствием или наличием предполагаемой ликвидационной его стоимости, что существенно влияет на объем амортизационного потока.

1.1 Метод прямолинейной (линейной) амортизации актива с нулевой ликвидационной стоимостью:

где АОнл — сумма амортизационных отчислений по активу с ну­левой ликвидационной стоимостью;

ААп — сумма первоначальной стоимости амортизируемого актива.

где АОл — сумма амортизационных отчислений по активу с по­ложительной ликвидационной стоимостью;

1.2 Метод прямолинейной (линейной) амортизации актива с положительной ликвидационной стоимостью:

ААл — сумма ликвидационной стоимости амортизируемого актива.

Метод прямолинейной (линейной) амортизации характери­зуется простотой механизмов определения как исходных, так и расчетных его параметров, однако, месте с тем, этому методу начисления амортизации присущ ряд недостатков:

— амортизационный поток в разрезе отдельных интервалов, генерируемый активом при использовании этого метода, не совпадает с процессом постоянного снижения его производи­тельности во времени, в результате чего амортизационные отчисления последних интервалов общего периода его эксплуатации не могут обеспечить возмещение возрастающих затрат на его обслуживание и ремонт;

— искажается динамика показателя рентабельности актива — возрастающий уровень рентабельности остаточной стоимости устаревающих активов (при неизменных условиях формирования прибыли) не отражает реальную эффективность их использования в хозяйственной деятельности предприятия.

2. Производственный метод амортизации базируется на том, что износ актива является результатом производствен­ного его использования и не связан с временным периодом его эксплуатации. Первоначальная стоимость амортизируемого актива уменьшается пропорционально интенсивности его использования в производственном процессе, характеризуемой определенными показателями срока полезной его службы. Отличительная особенность метода — амортизационные отчисления по активам из категории постоянных издержек переходят в категорию переменных издержек. Данный метод амортизации активов имеет две разновидности в зависимости от показателей, характеризующих полезный срок их службы.

2.1 Производственный метод амортизации актива пропор­ционально объему выпуска продукции использует в качестве ос­новы расчетов прогнозируемый объем производства продукции в натуральных единицах измерения с участием данного актива за весь полезный срок его службы.

где НАп(пл) — норма (ставка) амортизации актива с нулевой (по­ложительной) ликвидационной стоимостью;

ОПп — прогнозируемый общий объем производства про­дукции с участием рассматриваемого амортизируе­мого актива, в натуральных единицах измерения.

где АОпп — сумма амортизационных отчислений по активу с ну­левой (или положительной) ликвидационной стои­мостью;

ОПф — фактический объем производства продукции с учас­тием рассматриваемого амортизируемого актива, в натуральных единицах.

2.2 Производственный метод амортизации актива про­порционально использованию его технического ресурса базирует­ся на технической характеристике его производительности.

где НАт(тл) — норма (ставка) амортизации актива с нулевой (положительной) ликвидационной стоимостью; ТРп — прогнозируемый объем технического ресурса (технической производительности) актива.

где АОпт — сумма амортизационных отчислений по активу с нулевой (или положительной) ликвидационной стоимостью;

НАт(тл) — норма (ставка) амортизации актива с нулевой или положительной ликвидационной стоимостью в расчете на единицу технического ресурса, в сумме;

ТРф — фактически истраченный объем технического ресурса, в соответствующих единицах.

Преимуществом производственного метода амортизации активов является точное отражение реальной потери стоимости амортизируемого актива в соответствии с уровнем интенсивности его эксплуатации, которая носит во времени неравномерный характер. Остаточная стоимость актива точно соответствует его эксплуатационному состоянию. Кроме того, сумма амортизационных отчислений при этом методе ее начисления рассматривается как составляющая переменных издержек, что повышает точность калькулирования себестоимости продукции. Вместе с тем, этому методу присущи и определенные недостатки:

— он требует индивидуального учета результатов амортизационного процесса по отдельным разновидностям активов (групповой расчет амортизации в этом случае невозможен из-за различий исходных показателей);

— фактические результаты использования технического ресурса активов в большинстве случаев отклоняются от номинальных его характеристик (как в большую, так и в меньшую сторону).

3. Методы ускоренной амортизации уже получили определенное распространение в отечественной хозяйственной практике (в зарубежной практике хозяйствования они занимают второе по распространенности место после метода прямолинейной амортизации активов). Этот метод базируется на том, что многие амортизируемые активы в первые годы своей эксплуатации имеют более высокую производительность и

подвержены интенсивному функциональному (моральному) износу. Соответственно амортизационный поток по таким видам активов должен протекать более интенсивно на первоначальном этапе их эксплуатации, что позволяет накапливать необходимую сумму средств для их реновации до того, как они износятся физически. В хозяйственной практике могут быть использованы три основных метода ускоренной амортизации.

3.1 Метод суммы чисел лет (или кумулятивный метод) использует в качестве основы сумму чисел лет общего полезного срока эксплуатации актива. Показатель суммы чисел лет по любому амортизируемому активу может быть определен по следующей формуле:

где СЧЛ — сумма чисел лет эксплуатации актива;

ПИ — предполагаемый (или нормативно установленный) «период полезной службы» актива в годах.

Норма амортизации при этом методе рассчитывается на одну условную единицу этой суммы лет в виде дроби (начиная с последнего числа лет эксплуатации актива и далее на регрессионной основе):

где НАсчл — годовая норма (ставка) амортизации актива;

ti — конкретный год эксплуатации актива в обратном порядке их исчисления;

где АОсчн (счл) — сумма амортизационных отчислений по активу с нулевой (положительной) ликвидационной

стоимостью.

1.1 Метод «уменьшающегося остатка» использует в качестве основы любой фиксированный показатель годовой нормы амортизации актива, превышающий его значение при прямолинейной его амортизации. Особенностью этого метода является то, что базовой стоимостью актива при начислении амортизации выступает не первоначальная, а остаточная его стоимость (т.е. постоянно уменьшающийся остаток

стоимости актива, что и дало название этому методу амортизации). При таком подходе к амортизации любая ликвидационная стоимость актива не влияет на ежегодные ее начисления. Рассматриваемый метод амортизации никогда полностью не сводит сумму остаточной стоимости актива к нулю — когда величина чистой балансовой стоимости актива становится незначительной по сравнению с первоначальной его стоимостью, она полностью списывается в последний год полезного периода его службы.

1.2 Метод «двойного уменьшающегося остатка» — наиболее популярная разновидность метода «уменьшающегося остатка», при котором в первый год эксплуатации актива используется удвоенная норма амортизации (по отношению к норме амортизации, используемой при прямолинейном методе).

Основное преимущество методов ускоренной амор­тизации активов — более быстрое формирование средств амортизационного фонда, что дает возможность проводить интенсивную их реновацию в соответствии с требованиями технологического прогресса. Кроме того, этот метод активно генерирует эффект «налогового щита». Недостатки методов состоят в несоответствии показателей их стоимости по балансу реальной рыночной стоимости (балансовая их стоимость снижается гораздо быстрее, чем рыночная), а также в том, что при использовании этих методов в первые годы эксплуатации активов существенно возрастает себестоимость продукции, что ограничивает возможности осуществления предприятием эффективной ценовой политики.

В процессе выбора метода амортизации перед пред­приятием часто стоит задача определения сравнительного экономического эффекта, достигаемого при использовании

отдельных из этих методов. Показателем такого эффекта вы­ступает сумма прироста чистого денежного потока, достигаемая при использовании любого из рассмотренных методов амортизации в сравнении с методом прямолинейной амортизации актива. В нашей хозяйственной практике расчет этого эффекта сводится обычно к сравнению чистого денежно­го потока при ускоренной и прямолинейной амортизации актива. Сумма прироста чистого денежного потока в этом случае может быть рассчитана по следующей формуле:

где ЛЧДПа — сумма прироста чистого денежного потока, достигаемого при использовании метода ускоренной амортизации актива;

НП — ставка налога на прибыль, выраженная де­сятичной дробью;

АОу^АОдО — сумма амортизационных отчислений при ускоренной (прямолинейной) амортизации актива в конкретном временном интервале (t); n — общий период эксплуатации актива, выра­женный числом рассматриваемых временных интервалов (обычно в годах); i — дисконтный множитель, используемый при расчете настоящей стоимости денег, выраженный десятичной дробью.

На основе приведенной формулы эффект в форме прироста чистого денежного потока может быть рассчитан при сравнении с методом прямолинейной амортизации любого иного метода ее начисления.

Пример. Определить сумму прироста чистого денежного потока, достигаемого при использовании метода ускоренной амортизации актива за весь период его эксплуатации при следующих условиях: первоначальная стоимость актива составляет 1000 усл. ед., используемый актив имеет полезный период службы 5 лет, ликвидационная стоимость актива не

прогнозируется, ставка налога на прибыль составляет 30%, дисконтный множитель составляет 10%, актив предполагается амортизировать методом «двойного уменьшающегося остатка». Годовая норма (ставка) амортизации актива при прямолинейном методе списания его первоначальной стоимости, рассчитываемая по формуле 8.2, составит:

НАл = 100 : 5 = 20%

Применение метода «двойного уменьшающегося остатка» означает, что вместо нормы амортизации в 20% используется норма 40% (по отношению к остаточной стоимости актива на конец каждого года). Исходя из этих условий, на основе ранее рассмотренных алгоритмов, в таблице 8.1 приведены результаты расчета амортизационного потока при ускоренной и прямолинейной амортизации актива.

Таблица 8.1

Амортизационные потоки при ускоренной и прямолинейной амортизации актива

На конец года Первоначальная стоимость актива, усл. ден. ед. Методы амортизации
Прямолинейный Ускоренный (метод «двойного уменьшающегося остатка»)
Годовая норма амортизации, % Годовая сумма амортизации, усл. ден. Сумма накопленного износа, усл. ден. ед. Остаточная стоимость актива, усл. ден. ед. Годовая норма амортизации, % Годовая сумма амор­тизации, усл. ден. ед. Сумма накопленного износа, усл. ден. ед. Остаточная стоимость актива, усл. ден. ед.
1 1000 20 200 200 800 40 400 400 600
2 1000 20 200 400 600 40 240 640 360
3 1000 20 200 600 400 40 144 784 216
4 1000 20 200 800 200 40 86 870 130
5 1000 20 200 1000 0 40 130 1000 0

Подставляя значения амортизационного потока по годам рассматриваемого периода в формулу 8.15, получим:

Применение различных методов амортизации обеспе­чивает альтернативность выбора возможных управленческих решений в целях достижения наиболее эффективного использования внеоборотных активов предприятия.

Способы начисления амортизации

Актуально на: 1 августа 2017 г.

Что такое амортизация и для чего она необходима, мы рассказывали в нашей консультации. В бухгалтерском и налоговом учете амортизируются объекты основных средств (ОС) и нематериальных активов (НМА) в случаях, предусмотренных законодательством. При этом используются только способы расчета амортизационных отчислений, предусмотренные бухгалтерским или налоговым законодательством. О существующих методах начисления амортизации ОС и НМА напомним в нашей консультации.

Бухгалтерские методы амортизации

Приведем в таблице методы начисления амортизации в бухгалтерском учете, которые применяют при расчете амортизационных отчислений объектов основных средств и нематериальных активов:

Способы амортизации в бухгалтерском учете
основных средств (п. 18 ПБУ 6/01): нематериальных активов (п. 28 ПБУ 14/2007):
Линейный способ
Способ уменьшаемого остатка
Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)
Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

Напомним, что в отношении всех основных средств, входящих в одну группу однородных объектов, должен применяться один и тот же способ начисления амортизационных отчислений (п. 18 ПБУ 6/01). К группе однородных объектов основных средств могут быть отнесены здания, сооружения, измерительные приборы, вычислительная техника, транспортные средства и т.д. Какие объекты формируют группу однородных объектов можно уточнить в Учетной политике для целей бухгалтерского учета.

По НМА только в отношении положительной деловой репутации способ амортизации всегда нужно применять один и тот же – линейный (п. 44 ПБУ 14/2007). По остальным НМА метод расчета амортизации можно выбирать любой, причем отдельно по каждому объекту.

Способы начисления амортизации в налоговом учете

В налоговом учете расчет амортизационных отчислений производится методами:

  • линейный;
  • нелинейный.

К выбору метода амортизационных отчислений в налоговом учете применяются одни и те же правила как для ОС, так и НМА. Так всегда нужно применять линейный метод амортизации в следующих случаях (п. 3 ст. 259 НК РФ):

  • всеми организациями к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам и нематериальным активам, срок полезного использования которых превышает 20 лет;
  • следующими организациями, которые используют ОС исключительно при добыче углеводородного сырья на новом морском месторождении:
  • организации-владельцы лицензий на пользование участком недр, в границах которого или расположено новое морское месторождение углеводородного сырья или планируется проводить поиск, оценку или разведку такого месторождения;
  • операторы нового морского месторождения углеводородного сырья.

Для амортизации остальных объектов ОС и НМА может быть выбран линейный или нелинейный метод. При этом применяться он должен сразу ко всем амортизируемым объектам ОС и НМА.

Подробнее о нелинейном методе начисления амортизации в налоговом учете можно прочитать .

Производственный метод начисления амортизации

(рис. 1.22).

Рис. 1.22.Определение и порядок начисления амортизации производственным методом

Этот метод предусматривает начисление износа пропорционально объему выполненных работ, выпуска продукции (единиц продукции) устанавливает соотношение покупательной стоимости актива (за вычетом его ликвидационной стоимости) с определенным объемом произведенной продукции.

Пример. Вычислим норму износа на единицу произведенной продукции с использованием данных предыдущего примера. Предположим, что пробег автомобиля по годам составляет, км:

1 год -20 000:

2 год -30 000;

3 год-10 000;

4 год-20000;

5 год — 10 000.

Этот метод применяется тогда, когда можно идентифицировать средства труда, рассчитанные на производство определенного количества изделий или определенного объема работ. Начисление износа (амортизации) производственным методом определим по следующим формулам 1.6 и 1.7:

Общий расчетный объем=- 20000 + 30000 + 10000 + 20000 + + 10000 =90000 км

Регулирующий запись в конце каждого учетного периода при начислении износа актива пропорционально выпуску произведенной продукции будет иметь следующий вид (табл. 1.29).

Таблица 1.29. Расчетная таблица

Регулирующий запись

1 Год

Год 3

Год 4

Год 5

Расходы на амортизацию

Начисленный износ (автомобиль)

Данные расчета сгруппируем в табл. 1.30.

Таблица 1.30. Начисление амортизации производственным методом, грн.

Год

Первоначальная стоимость

Объем выполненных работ

Годовая сумма амортизации

Накопленная амортизация

Остаточная стоимость (балансовая)

Дата приобретения

Конец года 1

10 000

Конец года 2

Конец года 3

10 000

Конец года 4

10 000

Конец года 5

Сумма амортизации, которая признается расходами текущего периода, сумм. начисленного износа и балансовая стоимость по этому методу изменяются по сравнению с прошлым периодом прямо пропорционально количеству произведенных единиц продукции (объему выполненных работ). При использовании этого метода сумму износа, которую признают расходами текущего периода, часто называют переменными затратами.

Преимущества этого метода является простота, рациональность и систематичность. Последний обеспечивает лучший уровень согласованности суммы износа, которая признается расходами текущего периода с полученными доходами, в случае если использование соответствующего актива не одинаковое в разные периоды.

Однако несмотря на методические и периодические преимущества, этот метод не получил широкого использования, поскольку невозможно или очень сложно определить фактический объем продукции, произведенной с использованием того или иного актива.

Недостатками метода считаются его трудоемкость и ограниченность.

Метод начисления износа пропорционально выпуску продукции (объема выполненных работ ) иногда также называют методом единиц произведенной продукции. В основу этого метода положено предположение, что фактически полученный доход от эксплуатации соответствующего актива в каждом отчетном периоде связан с выпуском единиц продукции, произведенных с его участием в этих учетных периодах. Многие бухгалтеры считают, что на такой вид оборудования, как станок (автомобиль), износ следует начислять в учетных целях пропорционально единицам произведенной на нем продукции в каждом отчетном периоде (на основе предварительно определенного общего выпуска продукции), а не просто пропорционально времени с начала эксплуатации (как предусматривает равномерный метод). Эти бухгалтеры утверждают, что большинство производственных активов участвуют в создании дохода (и соответственно изнашиваются) только тогда, когда они используются в производстве, а не просто со временем.

Поэтому в отношении эксплуатации транспортных средств, пожалуй, лучшего метода начисления амортизации и не следует искать, поскольку каждый автомобиль масс спидометр. Относительно станков, которые работают в цехах, то здесь в каждом отдельном случае возможны разные решения, потому что количество изготовленной продукции, как правило, нельзя отнести к какому-то конкретному станка, поскольку в технологическом процессе изготовления продукции задействованы несколько видов оборудования.

Итак, возможны случаи, когда на стоимость производственного оборудования, которое используется в цехах, лучше начислять амортизацию по методу в зависимости от времени эксплуатации, а не от объемов производства.

Метод начисления износа пропорционально выпуску продукции лучше использовать тогда, когда относительно актива, на который начисляется износ, можно определить фактический объем произведенной продукции (выполненных работ). Использование этого метода также целесообразно, когда экономическая полезность того или иного актива уменьшается скорее через эксплуатацию на производстве, чем просто течение времени.

Различные методы начисления амортизации должны преследовать одну общую цель: обеспечение систематического и рационального распределения покупной стоимости долгосрочного актива начислением износа в течение всех предстоящих периодов его полезного использования. Однако каждый метод предусматривает признание расходов соответственно текущего периода различных частей общей суммы, подлежащей распределению.