Налоговое администрирование

Что включает в себя налоговое администрирование?

Налоговое администрирование, или налоговое управление, — процесс, без которого не может нормально существовать ни одно государство. Источником средств для реализации многих его функций служат налоговые поступления. Рассмотрим, как оно осуществляется в РФ.

Сущность налогового администрирования

Функции налогового администрирования

Формы налогового администрирования

Методы налогового администрирования

Итоги

Сущность налогового администрирования

Официального определения налогового администрирования не существует, но понятие налогового администрирования все шире используется в официальных документах, посвященных налоговой политике РФ. Это неудивительно: любому государству для его нормального функционирования нужны средства, которые собираются благодаря налоговым поступлениям. Чтобы налоговая система была эффективной и адекватно отзывалась на происходящие в стране изменения, ею надо управлять. Это управление, осуществляемое на государственном уровне, собственно и является налоговым администрированием.

Важно! Эффективная налоговая система должна отвечать потребностям государства и обеспечивать разумную нагрузку на налогоплательщиков, гарантируя при этом прозрачность порядка налогообложения и достаточный уровень контроля со стороны фискальных органов. Цель такой системы и, соответственно, налогового администрирования — сделать предпочтительной для налогоплательщика честную уплату всех налогов и оптимизировать работу контролирующих инстанций.

Налоговое администрирование предполагает не разработку законодательных актов в области налогообложения, а именно управление, т. е. организацию исполнения этих актов и выявление обстоятельств, которые мешают их эффективной работе.

Таким образом, данные, собранные в процессе налогового администрирования, могут не только способствовать эффективному сбору налогов, но и послужить причиной проведения налоговых реформ. Результатом постоянно ведущейся в РФ деятельности по совершенствованию налогового законодательства становятся регулярно вносимые в НК РФ изменения, и немалую роль в этом играет налоговое администрирование.

Функции налогового администрирования

Функции налогового администрирования осуществляются на 3 уровнях:

  • исполнительных органов власти (от Правительства РФ до администраций регионов), принимающих решения об основных направлениях налоговой политики, устанавливающих величину основных показателей для расчета ряда налогов (круг налогоплательщиков, ставки и льготы), анализирующих и прогнозирующих перспективы налоговых поступлений, вырабатывающих предложения для изменения НК РФ;
  • Минфина России, который разрабатывает конкретные процедуры в области налогообложения, методологию отчетности, консультирует налогоплательщиков по вопросам применения налогового законодательства;
  • ФНС России, непосредственно взаимодействующей с плательщиками налогов и осуществляющей контроль за правильностью применения налогового законодательства.

Таким образом, налоговое администрирование подразумевает деятельность:

  • по определению направлений налоговой политики;
  • установлению значений показателей по расчету налогов;
  • организации учета налогоплательщиков;
  • разработке форм отчетности;
  • организации работы по сбору налогов;
  • контролю за исполнением налогового законодательства;
  • обработке информации по собираемым налогам;
  • прогнозированию и анализу объемов налоговых поступлений;
  • выявлению противоречивых или неэффективно работающих положений в налоговых законах;
  • выявлению схем уклонения от уплаты налогов;
  • установлению путей взаимодействия между различными структурами с целью получения дополнительной информации, необходимой для эффективного налогового контроля.

По ряду вопросов функции, реализуемые на различных уровнях налогового администрирования, пересекаются.

Формы налогового администрирования

Налоговое администрирование сводится:

  • на 1-м уровне — к обработке полученной информации, своевременному реагированию на нее путем разработки предложений по корректировке налогового законодательства и утверждению перспектив налоговой политики на очередной период;
  • на 2-м — к адекватному изменению методологии конкретных процедур в области налогообложения, выявлению несовершенства в законодательстве, разработке предложений по его изменению;
  • на 3-м — к изменению форм взаимодействия с налогоплательщиками, поиску эффективных мер контроля, выявлению схем нарушения налогового законодательства и возможностей их пересечения.

О том, что может сделать ИФНС при сомнениях в правомерности действий вашего контрагента, читайте в статье «При проверке контрагента осмотр могут провести у вас».

Важно! Таким образом, понятие налогового администрирования оказывается значительно шире понятия налогового контроля, хотя основу налогового администрирования составляет в первую очередь контроль как за налогоплательщиками, так и за работающими с ними налоговыми органами. Это предполагает разработку детальной методологии проверок как составной части налогового администрирования, в т. ч. порядка контрольных проверок нижестоящих налоговых органов вышестоящими.

Следствием контроля становится возможность привлечения виновных лиц к ответственности за нарушение установленных правил, и это также составляет часть функций налогового администрирования.

Важную роль играет такая составляющая налогового администрирования, как методологическое обеспечение процесса начисления тех налогов, в отношении которых налоговое законодательство устанавливает только общие принципы их расчета.

Другой важнейшей функцией налогового администрирования является сбор информации и ее обработка. Сюда относятся данные как по начислению налогов, так и по процедуре их сбора, методологии проверок, выявленным ситуациям ухода от налогов.

Завершающим этапом налогового администрирования в конкретном налоговом периоде становится выработка предложений по изменению и дополнению налогового законодательства, корректировка направлений налоговой политики.

Исходя из функций, охватываемых налоговым администрированием, оно занимает промежуточное положение между налоговым контролем (шире, чем он) и общим управлением налоговой системой страны (уже, чем оно).

Методы налогового администрирования

Главным и важнейшим методом налогового администрирования является контроль за выполнением требований налогового законодательства. Исходя из него, налоговое администрирование на нижнем уровне сводится к:

  • учету налогоплательщиков;
  • исключению из числа налогоплательщиков фактически не действующих;
  • контролю обоснованности применения правил налогового законодательства;
  • проверке правильности исчисления налогов;
  • применению допустимых мер воздействия на налогоплательщиков;
  • проверке действий самих налоговых органов.

Самый большой объем среди методов налогового администрирования занимают налоговые проверки налогоплательщиков — камеральные и выездные. С целью сокращения расходов на налоговое администрирование, среди которых максимум приходится на содержание налоговых органов, ведется работа по оптимизации их взаимодействия с налогоплательщиками:

  • предоставление режима наибольшего благоприятствования добросовестным налогоплательщикам, вплоть до их освобождения от выездных проверок;
  • налаживание электронного взаимодействия при представлении документов на проверку;

О том, какие документы уже можно сдавать в ИФНС электронным способом, читайте в статье «ФНС рассказала, как сдавать в инспекцию сканы документов».

  • отработка технологий получения информации из иных источников, не требующих больших трудозатрат;
  • организация оптимальной системы хранения полученных документов, облегчающей их поиск и обработку;
  • повышение профессионального уровня работников проверяющих органов, стандартизация и автоматизация их функций.

Налоговое администрирование ставит своей целью побуждение налогоплательщика к добросовестным действиям в части начисления и уплаты налогов под влиянием неотвратимости наказания за уклонение от них. Для этого налоговое администрирование использует:

  • наказание (штрафы, пени, закрытие счетов, арест имущества);
  • предоставление возможности выбора налогоплательщиком наиболее оптимальной для него системы налогообложения;
  • постепенность перехода к более высоким налоговым нагрузкам;
  • налоговое консультирование.

Внутри самих налоговых органов налоговое администрирование осуществляется в форме проверок (ревизий), обмена информацией и опытом работы.

На уровне исполнительных органов власти методы налогового администрирования заключаются в обработке данных и выработке оптимальных предложений по корректировке налогового законодательства и направлений налоговой политики с учетом прогнозных расчетов.

Итоги

Налоговое администрирование — понятие, важное для понимания целей налоговой политики РФ и происходящих в налоговом законодательстве изменений. Оно решает важнейшие финансовые задачи, необходимые для полноценного функционирования государства.

Налоговое администрирование — деятельность налоговых органов (в соответствии с их полномочиями) по осуществлению контроля за соблюдением налогового законодательства юридическими и физическими лицами.

Предмет налогового администрирования – налоги и сборы; объект – налогоплательщики, налоговые сборщики, налоговые агенты.

Задача налогового администрирования – контроль за соблюдением налогового законодательства, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет налогов, сборов.

Цель налогового администрирования – наиболее эффективное функционирование налогового механизма и системы налоговых органов.

Под методом налогового администрирования понимается способ воздействия налоговых органов на налоговые отношения и налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) посредством форм налогового контроля и других процедур, осуществляемых ими в процессе реализации своих полномочий.

Налоговые органы:

  • ставят на учет налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, присваивают им идентификационные номера;
  • осуществляют контроль за открытием ими расчетных (текущих) и иных счетов в банке, выполнением налогоплательщиками и налоговыми агентами обязанностей по уплате налогов и сборов;
  • принимают к нарушителям налоговой дисциплины предусмотренные законом меры (начисляют пеню, приостанавливают операции по счетам в банке и др.);
  • взыскивают недоимки;
  • проводят камеральные и выездные налоговые проверки;
  • осуществляют производство дел по выявленным налоговым правонарушениям;
  • ведут оперативно-статистический учет по налогам и сборам;
  • анализируют ход налоговых поступлений;
  • составляют прогнозы поступлений налогов и сборов и осуществляют другие функции.

Внутри системы налоговых органов налоговое администрирование осуществляется в форме ревизий и проверок нижестоящих налоговых органов вышестоящими; обмена информацией, опытом работы и т.п.

Важное направление деятельности центрального аппарата налоговых органов – создание и организация новых технологий и процедур налогового администрирования (в т.ч. на основе информатизации и компьютеризации); выработка более оптимальной структуры налоговых органов; работа с персоналом по повышению уровня профессиональной подготовки и т.п.

Функции налогового администрирования

Рассмотрим основные функции налогового администрирования.

Налоговому администрированию присущи четыре основные функции: планирования, контролирования, регулирования и принуждения. Для каждой функции характерен свой инструментарий реализации, т.е. совокупность способов, приемов и методов достижения поставленных перед нею целей. Кроме того, каждая функция отличается специфичным составом органов, разрабатывающих и реализующих этот инструментарий.

Следует также заметить, что данные функции воспроизводят часть функций налогового механизма. Это совершенно справедливо, так как налоговое администрирование является важнейшей подчиненной частью налогового механизма страны, и без этой части механизм не может функционировать. Администрирование является именно тем «рычагом», который приводит в действие весь этот механизм. Недостаточно принять какой-либо закон, необходимо разработать механизм его реализации, предусмотреть административные ресурсы исполнения, контроля, а в некоторых случаях и принуждения, только тогда закон начнет исполняться (современных примеров тому великое множество).

Кратко охарактеризуем функции налогового администрирования с позиций основных задач и применяемого инструментария (при этом будем исходить из следующих определений: под формой будем понимать регламентированный способ организации, осуществления и закрепления результатов реализации какой-либо функции, под методом — способ практического решения поставленной задачи, применяемый при реализации какой-либо функции).

Функцию налогового планирования реализуют финансовые и налоговые органы. Основной целью налогового планирования является обеспечение обоснованных качественных и количественных параметров заданий по формированию доходной части бюджетов различного уровня. Органы внебюджетных фондов осуществляют планирование доходной части бюджетов соответствующих фондов. Основными формами являются стратегическое и текущее налоговое планирование. Основные методы налогового планирования: косвенные, основанные на прогнозировании экономических валовых показателей; прямые, основанные на прогнозировании налоговых баз по всему перечню налогов; упрощенные, основанные на экстраполяции существующих трендов.

Функцию налогового контроля реализуют налоговые органы, а также органы внебюджетных фондов, таможенные и внутренних дел. Основная цель — обеспечение такого уровня налогового производства, при котором исключаются или сводятся к минимуму нарушения законодательства о налогах и сборах, а также выявление и предупреждение этих нарушений.

Функцию налогового регулирования реализуют финансовые, налоговые, а в некоторых случаях органы внебюджетных фондов и таможенные органы. Основная цель — достижение компромисса между фискальными интересами государства и экономическими интересами налогоплательщиков. Фискальные интересы государства, в свою очередь, также неоднородны и требуют нахождения компромисса между интересами Федерации, субъектов РФ и местного самоуправления. Основными здесь являются формы налогового стимулирования и дестимулирования, налогового льготирования, распределения налоговых поступлений между различными уровнями бюджетов.

Основными являются следующие методы: регулирование соотношения прямого и косвенного налогообложения; регулирование соотношения федеральных, региональных и местных налогов; регулирование масштаба и направленности предоставления налоговых льгот и преференций; регулирование состава налогов, объектов налогообложения, налоговых ставок, способов исчисления налоговой базы, порядка и сроков уплаты налогов.

Функцию принуждения реализуют органы налоговые, таможенные, внебюджетных фондов и внутренних дел. Основная цель — обеспечение обязательности исполнения всеми субъектами законодательства о налогах и сборах, в том числе принудительного исполнения налоговых обязательств налогоплательщиками. Основными формами принуждения являются формы ответственности за нарушение законодательства: налоговая, административная и уголовная. К основным методам можно отнести добровольное и принудительное исполнение выявленного нарушения законодательства.

Следует заметить, что многие авторы при рассмотрении вопросов налогового администрирования, к сожалению, не выделяют характерные данному процессу функции. В тех же случаях, когда они рассматриваются, зачастую из контрольной выводят самостоятельную функцию налогового учета, а функцию принуждения, наоборот, раскрывают в рамках контрольной функции. По нашему мнению, функция учета не является самостоятельной: она полностью подчинена контрольной функции. Принуждение же является неотъемлемым атрибутом любого администрирования, где существуют четко выраженные отношения власти и подчинения.

Налоговое администрирование и налоговый контроль

Налоговое администрирование: содержание, формы и методы

Эффективность функционирования налоговой системы зависит от качества управления ею. Деятельность государства по управлению налоговой системой определяется характером и задачами налоговой политики соответствующего этапа развития. В современной экономической литературе не встречается четкого определения понятия «управление налоговой системой». Практически произошла его замена на понятие «налоговое администрирование».

Управление налоговой системой можно рассматривать как деятельность государства по управлению каждым элементом, входящим в понятие налоговой системы. В отношении первого элемента (совокупность налогов) — это законодательное установление перечня налогов и порядка налогообложения по каждому виду налогов и сборов. В отношении второго элемента (компетенции органов власти и управления в налоговой сфере) — это законодательное (в конституционном, гражданском, налоговом законодательстве) установление компетенции, принципов, процедур, форм и методов организации и деятельности уполномоченных органов власти в налоговой сфере. Наконец, по третьему элементу (совокупность налоговых органов) — это определение функций и задач налоговых органов, обеспечивающих налоговый контроль и привлечение к ответственности лиц, нарушающих налоговое законодательство.

Таким образом, управление налоговой системой базируется на трех основах: нормативно-правовые акты (налоговое законодательство), организационные основы деятельности субъектов налоговых отношений, налоговый контроль.

Налоговое администрирование следует рассмотреть как органическую часть управления налоговой системой (рис. 1). В основу утверждения может быть также положено первоначальное значение термина «администрирование». «Администрация» происходит от латинского слова, означающего служба, управление. Под администрацией понимают совокупность государственных органов, осуществляющих функции управления.

Таким образом, из первоначального толкования термина «администрация» и современного его содержания следует, что налоговое администрирование — это деятельность государственных органов управления, но не законодательных органов власти в налоговой сфере. Законодательными органами устанавливаются основные принципы, формы и методы организации налоговых отношений, что составляет содержание законодательства о налогах. Налоговое администрирование как управленческая деятельность государственных органов направлено на реализацию законодательных норм.

Деятельность государственных органов управления, направленная на реализацию регулирующих возможностей налогов, — это управление налоговыми отношениями в части, осуществляемой другими органами управления и власти (Минфин, МЭРТ РФ и др. заинтересованными и уполномоченными управленческими ведомствами). В частности, поправки в ч. I НК РФ перераспределили полномочия МФ РФ и ФНС России в налоговой сфере, передав все правоустанавливающие функции первому, а правоприменительные — второй. Деятельность иных управленческих органов исполнительной власти относится к налоговому администрированию лишь в узком (контрольном) сегменте.

Таким образом, налоговое администрирование — это деятельность уполномоченных органов управления, главным образом ФНС РФ и его территориальных органов, частично МФ РФ, Федеральной таможенной службой РФ, направленная, прежде всего, на обеспечение и реализацию контроля за соблюдением налогового законодательства всеми участниками налоговых отношений. При этом налоговое администрирование по содержанию включает в себя не только контрольные действия налоговых органов.

Рис. 1 Соотношение понятий «управление налоговой системой» и «налоговое администрирование»

Основными элементами налогового администрирования выступает:

  • контроль за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками (плательщиками сборов);
  • контроль за реализацией и исполнением налогового законодательства налоговыми органами;
  • организационное, методическое и аналитическое обеспечение контрольной деятельности.

Контроль за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками выступает центральным элементом налогового администрирования. В этом, прежде всего, состоит предназначение налоговых органов и такой вывод следует из экономической природы налогов, их внутреннего противоречия. Обязательность уплаты налогов объективно предопределяет неотвратимость наказания за налоговые нарушения, а она без соответствующего контроля вряд ли может быть достижима. Осознание важности налогового контроля проявилось как в законодательном определении налогового контроля, так и в разработке многих процедурных аспектов его проведения. Важнейшими формами контроля правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов выступают камеральная и выездная налоговые проверки.

Рыночная экономика успешно развивается при условии параллельного процесса укрепления гражданского общества на основе первенства норм права. Налоговое администрирование должно быть направлено на соблюдение баланса интересов государства и налогоплательщиков. Налоговое законодательство должны исполнять и сами налоговые органы, в том числе при проведении контрольных мероприятий, в том числе в части реализации процедурных и процессуальных норм налогового законодательства. Выделяется внутриведомственный контроль, а именно в рамках проведения повторных проверок налогоплательщиков, а также налоговый аудит как форма последующего налогового контроля за результатами деятельности налоговых органов и досудебного разрешения налоговых споров налогоплательщиков с налоговыми органами. С другой стороны, налоговый аудит благодаря общению с налогоплательщиками позволяет систематизировать информацию о разногласиях, выделяя случаи, причиной которых стало несовершенство налогового законодательства.

Выполнение контрольных действий налоговыми органами невозможно без организационного, методологического и методического обеспечения их деятельности. Формами организационного и методического обеспечения деятельности выступают: определение структуры и функциональных обязанностей (иерархия) различных уровней налоговых органов; разработка форм и содержания отчетности налогоплательщиков по налоговым платежам; процедуры представления, обработки и проверки налоговой отчетности налогоплательщиков; порядок регулирования налоговых платежей (предоставление налогового кредита) и применения налоговых санкций; планирование и прогнозирование налоговых платежей.

Таким образом, контрольная составляющая налогового администрирования шире определения, данного в НК РФ налоговому контролю. Она включает два аспекта: (1) контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов налогоплательщиками; (2) контроль за исполнением налогового законодательства налоговыми органами.

Учитывая компетенцию исполнительных органов, содержательную наполняемость налогового администрирования на разных уровнях управления выделяются два уровня налогового администрирования. Субъектами первого уровня выступают Министерство финансов РФ, Федеральная налоговая служба России. Целью налогового администрирования на этом уровне является разработка мер по повышению собираемости налогов, в том числе на основе совершенствования налогового законодательства; составление прогнозов и планирование налоговых поступлений в бюджет, учитывая анализ текущих платежей, и т. д. Субъектами второго уровня выступают территориальные налоговые органы и отдельные подразделения ФНС РФ. Содержание налогового администрирования на этом уровне составляют мероприятия по осуществлению налогового контроля за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками и нижестоящими налоговыми органами, предоставлением отсрочек и привлечением к ответственности за налоговые и административные правонарушения виновных лиц.

Налоговое администрирование как деятельность уполномоченных органов управления охватывает не только исполнение действующих норм налогового законодательства, но и сбор, анализ информации, в том числе по практике исполнения процедур налоговых проверок, и разработку мер по реформированию механизма исчисления налогов, процедуры и методики налогового контроля. Качественная работа налогового аппарата способна выявлять факты несовершенства налогового законодательства, позволяющие налогоплательщикам минимизировать свои налоговые платежи или уклоняться от их уплаты, и принимать превентивные меры по их устранению.

Таким образом, учитывая рассмотренные аспекты понятия налогового администрирования, налоговое администрирование представляется более узким понятием, чем общее понятие управления налоговой системой, но более широким, чем налоговый контроль.

Содержание понятия налогового администрирования:

  • Деятельность по контролю за соблюдением налогового законодательства налогоплательщиками и налоговыми органами.
  • Разработка предложений по совершенствованию механизма изсчисления налогов и налогового контроля.
  • Деятельность по обеспечению контрольной функции налоговых органов (организационные, методические, аналитические и др.материалы)

В современной российской практике исходя из сложившейся функциональной структуры органов исполнительной власти и для обеспечения полноты поступления налоговых платежей в бюджет ФНС России выполняет две дополнительные функции: государственной регистрации налогоплательщиков (организаций и физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица) и инициированием процедуры банкротства организаций (до 2009 г. еще и контролем за оборотом алкогольной продукции). Процедурные вопросы этих функций не являются предметом Налогового кодекса РФ. Соответственно с теоретической точки зрения они не входят в понятие управление налоговой системой. Однако причиной вовлечения ФНС России в выполнение государством перечисленных регулирующих функций выступает их значимость для обеспечения полноты поступления налоговых платежей в бюджетную систему страны. Соответственно реализацию этих возложенных на налоговые органы полномочий правомерно включить в содержание налогового администрирования как деятельность уполномоченных органов управления по обеспечению выполнения контрольной функции налоговых органов. Таким образом, предмет налогового администрирования шире, чем исполнение налогового законодательства. Такой подход может быть позитивно оценен и исходя из принципа экономии.

Налоговое администрирование должно также базироваться на реализации принципа эффективности построения налоговой системы, а именно обеспечения максимального поступления налогов и сборов в бюджет при минимальных издержках взимания и налогового контроля. Одним из показателей эффективности налогового администрирования является минимизация административных расходов по сбору налогов и соблюдению налогового законодательства, в том числе на содержание налогового аппарата.

На первом этапе современной налоговой реформы, характерной особенностью которого была фискальная направленность, налоговому администрированию были присуще те же недостатки, что и всей налоговой системе:

  • наличие пробелов и недоработок в общих принципах управления налоговой системой и соответственно налогового администрирования;
  • недостаточной уровень проработанности законов, регулирующих исчисление отдельных налогов;
  • недостатки в управлении налоговых органов, в том числе при взаимодействии их с другими государственными органами управления и контроля.

Главной задачей того периода времени было обеспечение любой ценой требуемого объема налоговых поступлений в условиях бюджетного дефицита. При этом действенность и эффективность контроля государства за уплатой налогов была невысокой (по заявлению ряда специалистов и государственных деятелей, уровень собираемости налогов в России составлял 40-60%, причем без учета т. н. «схем оптимизации»). Применение схем было и следствием высокого уровня налоговой нагрузки.

Как показывает мировой опыт, более эффективное администрирование налогов (имеется в виду налоговый контроль) и создание экономически стимулов для их уплаты (например, через расширение партнерских отношений) являются основными направлениями решения проблемы уклонения от налогообложения. При этом под первым зачастую подразумевается ужесточение мер по сбору налогов (увеличение административной нагрузки), а под вторым — снижение уровня налогообложения. Однако на самом деле оценка такой позиции не является однозначной. Между теми и другими процессами имеет место достаточно жесткая причинно-следственная связь. Сокращение числа налогов, снижение налоговой нагрузки и совершенствование механизма налогообложения привели к тому, что вопросы налогового администрирования (как налогового контроля) приобрели особую важность, стали в 21 веке первостепенными. Так, зам. министра финансов Шаталов С. Д. отмечает: «Снижение налогов само по себе недостаточно для того, чтобы побудить недобросовестных налогоплательщиков в полном объеме исполнять свои налоговые обязательства. Устанавливая низкие налоги, государство вправе жестко требовать их уплаты. Без этого на рынке не будет равных конкурентных условий, поскольку тот, кто не платит налогов, будет иметь очевидное преимущество перед честным налогоплательщиком».

При этом налоговое администрирование следует признать как наиболее социально выраженную сферу управленческих действий. Недостатки налогового администрирования приводят к резкому снижению поступлений налогов в бюджет, увеличивают вероятность налоговых правонарушений, нарушают баланс межбюджетных отношений регионов с федеральным центром и, в конечном итоге, нагнетают социальную напряженность в обществе. Налоговая культура создается на основе взаимного уважения всех участников налоговых правоотношений

Методы взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков

Методы взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков могут быть достаточно разнообразными, но укрупнено можно выделить три основных типа: административного принуждения, регулируемых альтернатив, дружественного партнерства. Соотношение между ними и масштабы их развитие определяются проводимой налоговой политикой и качественным состоянием контрольной деятельности.

К методам административного принуждения относятся — применение налоговых санкций, арест банковских счетов, другого имущества налогоплательщика и т. д. Исходя из того, что налоги обязательны к уплате, такие обеспечительные меры существовали и будут иметь место всегда.

Введение в действие Налогового кодекса РФ способствовало распространению другого типа методов налогового администрирования, а именно метода регулируемых альтернатив. Налогоплательщикам предоставлена свобода выбора между разрешенными законом разными вариантами юридической формы ведения деятельности, порядка ведения и составления учета и отчетности, способа исполнения обязательства по уплате налога, применением или отказом от налоговых льгот и т. д. Однако после выбора того или иного поведения, оно становится обязательным для налогоплательщиков и исходным при проверке налоговыми органами. В некоторых странах декларируется переход в налоговом администрировании от преимущественно принудительных, силовых методов к отношениям сотрудничества (дружественного партнерства) с налогоплательщиками (заключение соглашений о применяемых ценах по контролируемым сделкам, о переносе сроков уплаты задолженности и т. д.).

Третий метод не так давно считался неприемлемым в российской практике из-за недостаточного уровня налогового администрирования, состояние которого и отражается, прежде всего, на характере взаимоотношений налогоплательщиков и налоговых органов. Но разработанные законопроекты о регулировании трансфертного ценообразования для целей налогообложения включают в себя элементы заключения соглашений между налоговыми органами и налогоплательщиками. К тому же в бюджетах регионов стали закладываться реальные финансовые возможности для положительного ответа на заявки по инвестиционному налоговому кредиту. Использование третьего метода целесообразно и в случае, когда действующие нормы налогового законодательства не позволяют адекватно определить порядок налогообложения финансового результата по сложным формам хозяйственных сделок, по инновационным финансовым продуктам.

Комплексное применение всех трех типов методов взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков позволит качественно решать основную, фискальную задачу налогового администрирования, а также будет способствовать формированию новых отношений между государством и налогоплательщиком. Применение второго и третьего методов усиливает регулирующий аспект налогового администрирования по отношению к экономике страны в целом и отдельного хозяйствующего субъекта.

Задача налогового администрирования в условиях развития рыночных отношений состоит и в оперативном реагировании на различные изменения в экономических и налоговых отношениях.

Недопоступление налоговых платежей в бюджетную систему может сигнализировать о том, что:

  • действующие нормы налогового законодательства перестали отвечать потребностям экономического развития (отдельных отраслей, видов деятельности, операций и т. д.) и их следует проанализировать и возможно изменить;
  • применяемые методы контроля налоговых органов утратили способность отслеживать возникающие схемы минимизации налоговых платежей и перекрывать уход налогоплательщиков от уплаты налогов;
  • усилились международные интеграционные процессы и возникла необходимость координации действий не только отечественных, но и зарубежных налоговых органов с учетом особенностей национальных налоговых законодательств, а также международных правил об избежании двойного налогообложения.

В результате анализа причин недопоступления налоговых платежей может потребоваться изменение структуры и функций налоговых органов, направлений налоговой политики и методических основ налогообложения.

Состояние налогового администрирования как качество деятельности налоговых органов по налоговому контролю наряду с характеристикой налогового законодательства и уровнем налоговой нагрузки на организации и физические лица является важнейшим критерием оценки конкурентоспособности национальной налоговой системы.

Важнейшими условиями повышения качества налогового администрирования выступают: совершенствование организационной структуры налоговых органов, укрепление их материально-технической базы, использование новых технологий контрольной работы, в том числе и по отбору налогоплательщиков для проведения выездных проверок, изменение концепции взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков, поднятие на принципиально новый уровень информационно-технологического обеспечения аналитической работы (создание центров обработки данных — ЦОД), повышение квалификации кадров, разработка качественных профессиональных стандартов деятельности работников налоговых органов.

Для современного этапа развития системы налогового администрирования характерно расширение международного сотрудничества налоговых органов разных стран в различных формах — от разовых или периодических консультаций и взаимного обмена информацией об изменениях налогового законодательства до заключения долгосрочных соглашений, в том числе направленных на борьбу с уклонениями от уплаты налогов.


Понятие и сущность налогового администрирования

В самом общем виде администрировать (от лат. administrate) — значит управлять чем-либо, заведовать бюрократически, посредством приказов, командования. Что же следует понимать под налоговым администрированием? Как это ни странно, но в большинстве случаев употребление данного термина вообще не сопряжено с раскрытием его содержания. В тех же случаях, когда такие попытки все-таки предпринимаются, чаще всего налоговое администрирование характеризуют как систему управления налоговыми отношениями, координирующую деятельность налоговых органов в условиях рыночной экономики.

При таком подходе предметом налогового администрирования являются налоговые отношения, а объектом будет система управления этими отношениями. Думается, что данное определение слишком расширенно рассматривает предмет и объект, при этом искусственно ограничивая субъекты налогового администрирования исключительно налоговыми органами, тем более что используемое ранее собирательное значение понятия «налоговый орган» как орган налоговой службы, налоговой полиции и таможенных органов после принятия части первой Налогового кодекса РФ уже не применяется.

По нашему мнению, налоговое администрирование — это процесс управления налоговым производством, реализуемый налоговыми и иными органами (налоговыми администрациями), обладающими определенными властными полномочиями в отношении налогоплательщиков и плательщиков сборов.

При таком подходе предметом налогового администрирования является налоговое производство, объектом — процесс управления этим производством, а в качестве субъектов выступают налоговые и иные органы, именуемые налоговыми администрациями. В данном подходе содержатся два, ранее не определенных, но крайне важных элемента: налоговое производство и налоговые администрации. Рассмотрим их.

Следует заметить, что в данном случае термин «производство» выбран отнюдь не случайно. Заключая в себе общий смысл «совершения, выполнения чего-либо», он, как ни какой другой термин, позволяет лучше охарактеризовать все возможные аспекты, связанные с исчислением и уплатой налогов, а также контролем за их исчислением и уплатой. Несмотря на очевидные преимущества, к сожалению, термин «производство» в сфере налогообложения находит узкоспециализированное применение. Это объясняется тем, что юридическая теория практически ограничила его использование исключительно в контексте «производства по делам о налоговых правонарушениях», о чем свидетельствуют ст. 10 главы 1, а также главы 14 и 15 НК. Однако смысл термина «налоговое производство» гораздо шире, он не ограничивается вопросами наложения взысканий при нарушении налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах.

Следует согласиться с А.В. Брызгалиным, рассматривающим налоговое производство с двух позиций — как налогово-правовую и административно-правовую категорию. В первом случае (в более узком смысле) налоговое производство представляет собой установленную законодательством совокупность приемов, способов и методик, определяющих порядок исполнения юридических обязательств налогоплательщиков по исчислению и уплате налога (сбора). Таким образом, с данных позиций налоговое производство — это законодательно установленный порядок исполнения налогового обязательства, предусматривающий две основные стадии этого производства: исчисление и уплату налогов налогоплательщиком.

Нас же интересует именно ее административно-правовое содержание. С данных позиций налоговое производство как порядок исполнения налогового обязательства налогоплательщиком будет дополняться учетно-контрольными полномочиями налоговых администраций, соответствующими каждой стадии этого производства. Налоговое производство дополняется полномочиями налоговых администраций по учету налогоплательщиков, объектов налогообложения, полноты исчисления налоговой базы, правильности применения налоговых ставок, обоснованности применения налоговых льгот, своевременности и полноты уплаты налога, а также полномочиями по принуждению исполнения налогоплательщиком налогового обязательства.

С позиций административно-правового подхода можно дать следующее определение.

Налоговое производство — это совокупность законодательно установленных приемов, способов и методик, определяющих порядок добровольного исполнения налогового обязательства налогоплательщиком, и полномочий налоговых администраций по контролированию, регулированию и принуждению налогоплательщиков к исполнению этого обязательства.

Таким образом, в более широком смысле налоговое производство представляет собой совокупность параллельных налоговых производств, осуществляемых налогоплательщиками и налоговыми администрациями. Его основным целевым ориентиром следует считать тождественность (идентичность) результатов этих производств, т.е. объема исчисленных и уплаченных налогов.

При расхождении результатов налогового производства, осуществленного налогоплательщиком, с результатами, полученными налоговыми администрациями, возникает необходимость дополнительной процедуры их согласования, зачастую реализуемой через суд, в результате которой определяется правильность того или иного производства с принуждением противной стороны к принятию этих результатов.

Налоговые администрации — это государственные налоговые и иные органы, которым на законодательной основе предоставлены определенные властные (административные) полномочия в отношении налогоплательщиков и плательщиков сборов.

Состав налоговых администраций представлен на рисунке.

К ним относятся: финансовые органы в области налогов и сборов, органы внутренних дел, налоговые и таможенные органы, органы внебюджетных фондов. Безусловно, центральным звеном налоговых администраций являются налоговые органы. Объем полномочий других администраций значительно меньше, а их права и обязанности несравнимо уже. Такая неравнозначность в системе налогового администрирования объективно обусловлена тем, что именно налоговые органы специализируются на реализации целого комплекса функций в сфере налогообложения, являющихся для них основными, в то время как возлагаемые на другие администрации отдельные функции в сфере налогообложения не являются для них определяющими (профильными).

Как видно из рисунка, в состав налоговых администраций входят органы государственных внебюджетных фондов — пенсионного и социального страхования (с 2010 г.). Данные фонды вновь приобрели властные полномочия по отношению к плательщикам обязательных страховых взносов в связи с отменой ЕСН и восстановлением прежнего порядка уплаты таких взносов, существовавшего до 2001 г. Напомним, что в период действия ЕСН, в рамках которого и производилась уплата взносов в различные фонды, контроль за исчислением и уплатой таких взносов осуществлялся налоговыми органами.

С принятием Закона № 212-ФЗ от 24 июля 2009 г. функции контроля за этими взносами перешли от налоговых органов к органам внебюджетных фондов. На органы Пенсионного фонда возложен контроль за своевременностью, полнотой и правильностью уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное и медицинское страхование, а на органы Фонда социального страхования — на обязательное социальное страхование. Этим органам в отношении обязательных страховых взносов приданы права и обязанности, аналогичные правам и обязанностям налоговых органов. Указанные органы внебюджетных фондов с 2010 г. начали осуществлять камеральные и выездные проверки с целью обеспечения контроля за своевременностью, полнотой и правильностью уплаты страховых взносов.

Такие проверки по всем признакам налоговые, но на самом деле по своему статусу не являются таковыми, поскольку эти взносы сейчас имеют обязательный неналоговый характер. Вместе с тем идентификация органов внебюджетных фондов как налоговых администраций по объему их фактических полномочий нам видится объективным процессом.

Включение в состав налоговых администраций финансовых органов определяется кругом полномочий в области налогов и сборов, установленных ст. 341 НК. С введением в 2004 г. этой статьи принципиально усилилась властная роль Минфина как налоговой администрации. Федеральная налоговая служба (ФНС) вошла в структуру Минфина. Теперь только Минфин может давать письменные разъяснения по вопросам применения законодательства по налогам и сборам.

В настоящее время именно Минфин утверждает формы расчетов и формы налоговых деклараций, обязательные для налогоплательщиков, порядок их заполнения, а также осуществляет регулирование форм и методов налогового контроля, разрабатывает и утверждает инструкции, регламенты, методические рекомендации и иные нормативные правовые акты по вопросам применения законодательства по налогам и сборам.

В состав налоговых администраций входят также органы исполнительной власти субъектов РФ и органы местного самоуправления, уполномоченные в области финансов. В соответствии со ст. 342 НК они должны давать письменные разъяснения по вопросам применения соответственно законодательства субъектов РФ о налогах и сборах и нормативных правовых актах органов муниципальных образований о местных налогах и сборах, т.е. осуществлять нормативно- правовое регулирование в сфере региональных и местных налогов.

Определенную спорность вызывает вопрос включения в состав налоговых администраций органов внутренних дел, в частности входящей в структуру МВД Федеральной службы по экономическим и налоговым преступлениям (ФСЭНП) и ее территориальных подразделений. Суть проблемы заключается в том, что органы внутренних дел в соответствии со ст. 9 НК не являются участниками налоговых отношений. Предлагаемая характеристика налогового администрирования с позиций налогового производства выводит критерий участия в налоговых отношениях из числа определяющих.

Органы внутренних дел (ОВД) являются субъектом налогового контроля, а следовательно, и субъектом налогового производства. Соответствующие полномочия предоставлены им ст. 36 НК, где сказано, что ОВД по запросу налоговых органов участвуют в проводимых ими выездных налоговых проверках. При выявлении обстоятельств, относящихся к компетенции налоговых органов, ОВД обязаны в 10-дневный срок направить материалы в соответствующий налоговый орган. ОВД могут проводить также автономные проверки соблюдения налогового законодательства.

Данное право закреплено в п. 25 и 35 ст. 11 действующего Закона РСФСР о милиции от 18 апреля 1991 г. № 1026-1. Кроме того, при организации ФСЭНП в соответствии с Указом Президента РФ № 306 с 1 июля 2003 г. ей переданы функции, которые ранее существовавшая Федеральная служба налоговой полиции исполняла по выявлению, предупреждению и пресечению налоговых преступлений и правонарушений. Таким образом, включение ОВД в состав налоговых администраций, по нашему мнению, представляется вполне обоснованным.