Содержание
Налоговый контроль
Налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю над соблюдением о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.
Налоговый контроль является составной частью финансового контроля и одним из видов государственного контроля.
Цель налогового контроля
Целью налогового контроля является предупреждение и выявление налоговых правонарушений (в том числе налоговых преступлений), а также привлечение к ответственности лиц, нарушивших налоговое законодательство.
Цели налогового контроля реализуются путем решения определенных задач:
-
обеспечение экономической безопасности государства при формировании публичных централизованных и децентрализованных денежных фондов;
-
обеспечения надлежащего контроля за формированием государственных доходов и рациональным их использованием;
-
улучшения взаимодействия и координации деятельности контрольных органов в Российской Федерации;
-
проверки выполнения финансовых обязательств перед государством и муниципальными образованиями со стороны организаций и физических лиц;
-
проверки целевого использования налоговых льгот;
-
пресечения и профилактики правонарушения в налоговой сфере.
Объекты и предметом налогового контроля
Объектами налогового контроля являются движение денежных средств в процессе аккумулирования публичных денежных фондов, а также материальные, трудовые и иные ресурсы налогоплательщиков.
Предметом налогового контроля выступают валютные и кассовые операции, сметы предприятий, налоговые декларации, использование налоговых льгот, бухгалтерская документация и т. д.
Формы налогового контроля
Налоговый контроль реализуется посредством процедурно-процессуальной деятельности налоговых органов, основу которой составляют обоснованные конкретные приемы, средства и способы, применяемые при осуществлении контрольных функций.
Форма налогового контроля — это способ конкретного выражения и организации контрольных действий.
Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.
При этом, при осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции Российской Федерации, Налогового Кодекса РФ, федеральных законов, а также в нарушение требования об обеспечении конфиденциальности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну.
Права налоговых органов при осуществлении налогового контроля
Формы налогового контроля складываются из установленных НК РФ прав налоговых органов:
-
требовать от налогоплательщика или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов;
-
производить выемку документов при проведении налоговых проверок у налогоплательщика или налогового агента, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены;
-
вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах;
-
осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества;
-
контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам;
-
привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков;
-
вызывать в качестве свидетелей и лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля;
-
создавать налоговые посты в порядке, установленном НК РФ.
Виды налогового контроля
Виды налогового контроля:
1) В зависимости от времени проведения:
-
предварительный;
-
текущий (оперативный);
-
последующий.
Предварительный налоговый контроль проводится до отчетного периода по конкретному виду налога либо до решения вопроса о предоставлении налогоплательщику налоговых льгот, изменении сроков уплаты налогов и т.д.
Текущий налоговый контроль проводится во время отчетного налогового периода. Особенностью текущего налогового контроля является его проведение в ходе реализации хозяйственных или финансовых операций, т.е. в процессе ежедневной работы налогоплательщиков. Данный вид контроля основывается на бухгалтерском и налоговом учетах, первичных документах, инвентаризациях, порядке ведения кассовых операций, что позволяет и контролирующим органам, и подконтрольным субъектам быстро реагировать на изменения в финансовой деятельности, предупреждать нарушения налогового законодательства и, таким образом, предотвращать финансовые потери государственной или муниципальной казны.
Последующий налоговый контроль проводится после завершения отчетного периода путем анализа и ревизии бухгалтерской и финансовой документации. Главной целью последующего налогового контроля является оценка своевременности и полноты исполнения налоговой обязанности со стороны фискально обязанных лиц.
2) В зависимости от субъекта:
-
налоговых органов;
-
таможенных органов;
-
органов внутренних дел;
-
следственных органов.
3) В зависимости от места проведения:
-
выездной — в месте расположения налогоплательщика;
-
камеральный — по месту нахождения налогового органа.
Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль над соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
Вопрос 1. Понятие и предмет налогового контроля
Налоговый контроль является составной частью финансового и одним из видов государственного контроля.
В Российской Федерации государственный финансовый контроль включает в себяконтроль за наполнением федерального, региональных и муниципальных бюджетов. В широком смысле налоговый контроль – это совокупность мер государственного регулирования, обеспечивающих (в целях осуществления эффективной государственной финансовой политики) экономическую безопасность Российской Федерации и соблюдение государственных и муниципальных фискальных интересов.
В узком смысле налоговый контроль – это контроль государства в лице компетентных органов за законностью и целесообразностью действий в процессе установления, уплаты или взимания налогов и сборов.
Целью налогового контроля является предупреждение и выявление налоговых правонарушений (в том числе налоговых преступлений), а также привлечение к ответственности лиц, нарушивших налоговое законодательство.
Налоговый контроль (как и контроль вообще) представляет собой специальный способ обеспечения законности в налоговом праве и осуществляется на всех стадиях финансово-хозяйственной деятельности налогообязанных лиц.
Объектами налогового контроля являются движение денежных средств в процессе аккумулирования публичных денежных фондов, а также материальные, трудовые и иные ресурсы налогоплательщиков.
Предметом налогового контроля выступают валютные и кассовые операции, сметы предприятий, налоговые декларации, использование налоговых льгот, бухгалтерская документация и т. д.
Субъектами налогового контроля являются налоговые органы, органы, таможенные органы. Также отдельные контрольные полномочия в сфере налогообложения принадлежат Счетной палате РФ и Министерству финансов РФ.
Цели налогового контроля реализуются путем решения определенных задач:
– обеспечение экономической безопасности государства при формировании публичных централизованных и децентрализованных денежных фондов;
– обеспечения надлежащего контроля за формированием государственных доходов и рациональным их использованием;
– улучшения взаимодействия и координации деятельности контрольных органов в Российской Федерации;
– проверки выполнения финансовых обязательств перед государством и муниципальными образованиями со стороны организаций и физических лиц;
– проверки целевого использования налоговых льгот;
– пресечения и профилактики правонарушения в налоговой сфере.
ЭЛЕМЕНТЫ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ
Налоговой контроль представляет собой довольно сложную организационную систему и состоит из следующих элементов: а) субъект контроля; б) объект; в) предмет; г) цели контроля; д) методы осуществления контроля.
Содержание каждого из перечисленных элементов налогового контроля заложено в следующих вопросах:
Л) что проверяют, обозначает субъект контроля;
кого проверяют — объект контроля;
что проверяется — предмет контроля;
для чего проверяется — цель контроля;
как проверяется — методы контроля.
Субъектами налогового контроля выступают органы налоговой службы государства, которые пользуются исключительным правом на проведение налоговых проверок.
Объектами налогового контроля являются лица, на которых налоговым законодательством возложены юридические обязанности. В их числе можно выделить следующие основные группы: 1) налогоплательщики; 2) налоговые агенты государства; 3) банки; 4) лица, которые располагают информацией о налогоплательщике ‘.
Предметом налогового контроля выступает исполнение проверяемым лицом обязанностей, возложенных на него налоговым законодательством.
Целью налогового контроля является:
выявление фактов нарушения налогового законодательства или некачественного исполнения участником налоговогоправоотношения своих обязанностей;
выявление виновных и привлечение их к установленнойюридической ответственности;
устранение нарушений налогового законодательства;
защита материальных интересов государства в виде принятия мер по взысканию недоимки;
предупреждение нарушений налогового законодательства.
По поводу последнего отметим, что налоговая проверка имеет свое позитивное значение не только в случае выявления нарушений налогового законодательства, но и тогда, когда таких нарушений не выявлено, поскольку сама возможность проведения налоговой проверки, (а тем более сам факт ее проведения), заставляет налогоплательщика более тщательно и добросовестно относиться к исполнению своих налоговых обязанностей.
Под методами налогового контроля понимаются конкретные приемы и способы его осуществления.
ВИДЫ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ
Налоговый контроль можно классифицировать по различным основаниям.
По форме своего осуществления налоговый контроль подразделяется на: 1) непосредственный контроль; 2) опосредованный контроль.
Непосредственный налоговый контроль характеризуется тем, что, во-первых, проверка ведется на самом объекте контроля; во-вторых, проверяющие лица изучают и анализируют первичную документацию, относящуюся к налоговому учету.
Опосредованный налоговый контроль характеризуется, во-первых, тем, что субъект контроля и его объект не вступают в непосредственный контакт, т.е. проверка носит заочный характер. Во-вторых, проверяющие лица (т.е. работники органов налоговой службы) имеют дело главным образом с отчетной документацией.
По времени своего осуществления налоговый контроль подразделяется на: предварительный, текущий и последующий.
Предварительный налоговый контроль осуществляется до совершения какого-либо финансового мероприятия. В ходе этого контроля выясняется вопрос, будет ли предполагаемое действие законным. Задача предварительного налогового контроля состоит в том, чтобы не допустить нарушений налоговой дисциплины, поэтому иногда этот вид контроля называют превентивным (предупредительным).
Текущий налоговый контроль осуществляется в процессе производства какого-либо финансового мероприятия. В ходе его выясняется вопрос, является ли производимая операция законной. Задача текущего налогового контроля состоит в том, чтобы пресечь нарушение налоговой дисциплины. Иногда этот вид контроля называют оперативным.
Последующий налоговый контроль осуществляется после истечения срока, предоставленного для исполнения той или иной налоговой обязанности. В ходе его выясняется вопрос, была ли эта обязанность выполнена.
Предварительный налоговый контроль применяют сравнительно редко. Такой контроль, например, может иметь место при согласовании с юридическими и физическими лицами, занимающимися предпринимательской деятельностью, имеющей сезонный характер, с органами налоговой службы.
Практически невозможно и осуществление текущего контроля, поскольку такой контроль характерен для ситуации, когда контролирующий орган одновременно выступает органом, участвующим в производстве финансовой операции. Типичным в этом смысле является производство банковских операций. Здесь банк, с одной стороны, выполняет поручение клиента о совершении какой-либо операции с деньгами, имеющимися на его счете в банке, с другой — правомочен (в силу обязанности, возложенной на него государством) проконтролировать и обеспечить законность этой операции. И надо сказать, что Налоговый комитет действительно стремится возложить на банки функцию налогового контролера. Однако Указ о налогах такой обязанности банков не предусматривает. Более того Гражданский кодекс устанавливает, что банк не вправе определять и контролировать направления использования денег клиентом.
Таким образом последующий налоговой контроль является основным и ведущим для данного вида контроля.
Налоговый контроль может носить внутренний или внешний характер. Внутренний контроль—это когда субъект и объект контроля являются звеньями одной организационной системы.
Например, министерства проверяют, как подведомственные предприятия выполняют свои налоговые обязательства.
Внешний контроль осуществляется в отношении организационно неподчиненных субъектов. Такой контроль характерен для проверок, осуществляемых органами Налогового комитета. Следует учитывать, что в условиях рыночной экономики количество государственных предприятий значительно сократилось, как сократилось и количество министерств, изменились и их функции, в том числе и функция министерств по осуществлению контроля за деятельностью подведомственных предприятий. В результате сейчас в Казахстане по существу нет ни одного министерства, имеющего в составе подразделение, типа контрольно-ревизионного управления (отдела), на которое была бы возложена функция налогового контроля за деятельностью подведомственных предприятий. Собственно, в них нет необходимости, поскольку налоговые проверки, как было сказано, вправе производить только органы налоговой службы государства. То есть само наличие в составе министерства подразделения, осуществляющего налоговые проверки, было бы противоправным. Между тем, пока существуют государственные предприятия, будут существовать и хозяйственные системы, возглавляемые соответствующим министерством, где функция налогового контроля за деятельностью подведомственных предприятий является объективно необходимым элементом государственного управления. К тому же в соответствии с Указом Президента Республики Казахстан, имеющим силу Закона, от 19 июня 1995 года «О государственном предприятии» министерство в качестве уполномоченного на то органа утверждает предприятию по согласованию с Министерством финансов норматив распределения прибыли (чистого дохода), где доля прибыли, подлежащая отчислению собственнику (т.е. государству), подлежит перечислению, подобно налогу, в доход соответствующего бюджета.
Поэтому наличие внутреннего налогового контроля, осуществляемого в рамках государственных хозяйственных систем, возглавляемых министерством или иным органом государственного управления, вещь, на наш взгляд, объективно необходимая и конструкция, согласно которой данный контроль должен быть только внешним (т.е. производиться исключительно органами налоговой службы государства), может применяться лишь по отношению к частным налогоплательщикам, которых действительно надо оградить от бесконечных налоговых проверок, проводимых самыми разнообразным органами.
С этих же позиций следует относиться к таким разновидностям налогового контроля, как ведомственный и надведомственный контроль, где ведомственный контроль осуществляется органом налогового контроля определенного министерства (ведомства) в рамках возглавляемой системы, а надведомственный — органами налоговой службы в лице территориальных органов Налогового комитета и подразделений Департамента налоговой полиции.
Применительно к внутриведомственному налоговому контролю обычно выделяют внутрихозяйственный налоговый контроль. Под ним понимают контроль, осуществляемый в конкретной организации ее руководителем и функциональным структурным подразделением (бухгалтерией, финансовым отделом, отделом налогов и т.п.).
В том, что такой контроль нужен, сомнений быть не может: каждый налогоплательщик должен стремиться к тому, чтобы выполнить свои налоговые обязательства в полном объеме и своевременно. Однако считать данный контроль государственным нет оснований — речь идет о самоконтроле налогоплательщика.
Во-первых, налоговый контроль — это такой контроль, который осуществляется государством в лице уполномоченного на то органа (органа налоговой службы). Здесь же проверка производится либо руководителем организации, либо ее функциональными службами, которые в качестве государственного органа (тем более, если речь идет о негосударственной организации) рассматриваться не могут.
Во-вторых, любой контроль строится по схеме «контролирующий субъект — подконтрольный объект». В условиях самопроверки нет субъекта контроля — подконтрольный объект проверяет самого себя. То, что одна его часть выполняет роль контролирующего субъекта (например, главный бухгалтер), а другая — подконтрольного объекта (проверяемое структурное подразделение, например, филиал юридического лица) существа дела не меняет, так как бухгалтер — не орган государства, а работник организации.
Поэтому, не отрицая важности внутрихозяйственного контроля и признавая его большое значение в укреплении налоговой дисциплины в качестве средства, призванного обеспечить выполнение юридическим лицом своего налогового обязательства, такой контроль все-таки нельзя отнести к разновидности налогового контроля.
В силу того, что налоговый контроль является разновидностью государственного контроля, к нему нет оснований относить и так называемый «общественный финансовый контроль», который традиционно выделяется со времен социализма и к которому в настоящее время относят контроль как отдельных граждан, так и трудовых коллективов, а также общественных объединений (в частности, профсоюзов).
Налоговый контроль всегда осуществляется в налоговых отношениях, построенных по модели «власти и подчинения», где контролирующий субъект является государственным органом, наделенным соответствующими властными полномочиями. Поэтому ни отдельный гражданин, ни трудовой коллектив, ни даже профсоюз субъектами налогового контроля выступать не могут.
По этим же причинам не являются налоговым контролем аудиторские проверки, несмотря на то, что они приобрели весьма широкое распространение.
Аудиторы могут осуществлять проверки всякого рода налоговых вопросов по заказам тех же самых налогоплательщиков, однако эти проверки не будут выражать собой налоговый контроль, поскольку аудитор (аудиторская организация) не является государственным органом и отношение между ним как субъектом проверки и налогоплательщиком носят не налогово-правовой, а гражданско-правовой характер. Гражданско-правовая природа отношений между аудитором и проверяемым объектом не меняется и в том случае, когда аудиторская налоговая проверка является не инициативной (т.е. проводимой по желанию самого проверяемого объекта), а обязательной (т.е. проводимой в силу требования закона).
В связи с этим следует различать налоговый контроль как разновидность финансовой деятельности государства и всякого рода налоговые проверки (проверки ведения налоговых дел на проверяемом объекте), которые производятся на гражданско-правовой основе.
С позиций разделения государственной власти на законодательную, исполнительную и судебную, взаимодействующие между собой с использованием системы сдержек и противовесов, финансовый контроль подразделяют на; 1) контроль, осуществляемый органами представительной власти; 2) контроль, осуществляемый органами исполнительной власти; 3) судебный контроль.
Переводя данные положения на собственно налоговый контроль, можно отметить, что в силу специфических особенностей нашей республики, где Парламент не обладает какими-либо значительными контрольными полномочиями (то же самое можно сказать и про маслихаты), налоговый контроль представительных органов не получил достаточного распространения и реально он может иметь место разве что при утверждении отчета Правительства и Счетного комитета по контролю за исполнением республиканского бюджета о его исполнении, где Парламент может коснуться вопроса о сборе налогов в связи с анализом исполнения доходной части бюджета.
В основном же налоговый контроль реализуется через деятельность органов исполнительной власти, а конкретней — через деятельность органов налоговой службы государства.
Однако нельзя отрицать существования судебного налогового контроля.
Суд выступает в качестве органа налогового контроля при рассмотрении следующих дел: а) о взимании налоговой задолженности с неисправных налогоплательщиков по заявлениям налоговых органов; б) при рассмотрении жалоб налогоплательщиков на действия налоговых органов (например, в случае необоснованного приостановления расходных операций по банковскому счету налогоплательщика); в) при рассмотрении заявлений налогоплательщиков о возмещении убытков, причиненных в результате неправомерных действий работников налоговой службы; г) при обжаловании налогоплательщиками решений органов налоговой службы о привлечении этих налогоплательщиков к финансово-правовой или административно-правовой ответственности; д) при рассмотрении уголовных дел, связанных с нарушением налогоплательщиками налогового законодательства либо с неправомерными действиями работников органов налоговой службы, образующими состав преступления.
Во всех указанных случаях суд дает оценку поведения лиц (ответчиков, правонарушителей и т.д.) с точки зрения соответствия этого поведения налоговому законодательству, т.е. хотя и не прямо, но осуществляет налоговый контроль.
В зависимости от характера налогового отношения, в рамках которого осуществляется налоговый контроль, его можно подразделить на материальный и организационный.
Предметом материального налогового контроля, который осуществляется в рамках материального налогового правоотношения, выступает исполнение налогового обязательства, т.е. полнота и своевременность уплаты налога, а также сопутствующих этому исполнению элементов (ведение учета объекта налогообложения, правильное исчисление налогооблагаемой базы и т.п.).
Предметом организационного налогового контроля, который осуществляется в рамках организационного налогового правоотношения, выступает исполнение налоговых обязанностей организационного порядка. Наиболее типичным видом организационного налогового контроля является проверка, производимая органом налоговой службы (субъект контроля), правильности исчисления, удержания и перечисления источником выплаты дохода (налоговым агентом государства) подоходного налога (объект контроля), а также проверка деятельности банков по исполнению распоряжений налогоплательщиков по перечислению суммы налога в бюджет.
В.И. Гуреев выделяет оперативный и периодический налоговый контроль.
По его мнению, оперативный контроль представляет собой проверку, которая осуществляется внутри отчетного месяца (например, за каждую декаду, за каждый день и т.д.) по завершении контролируемого процесса, операции или действия в соответствии с его качественной или количественной характеристикой. Источником данных для оперативного контроля служат оперативно-техническая и бухгалтерская документация.
Периодический контроль — эта проверка за определенный отчетный период по данным планов, норм и нормативов, первичных документов, производственных, материальных и других отчетов, записей в учетных регистрах, отчетности и другим источникам. Задача такой проверки — установить, соблюдаются ли требования налогового законодательства, правильно ли, своевременно и целесообразно совершаются хозяйственные операции и процессы, выявить нарушения и недостатки в работе проверяемого объекта (юридического, физического, должностного лица) и принять меры по их устранению’.
Как мы видим, данная классификация повторяет более традиционное деление налогового контроля на текущий и последующий. Кроме того, здесь ставится знак равенства между понятиями «контроль» и «проверка». Между тем проверка является методом осуществления контроля, т.е. это хотя соприкасающиеся, но разноплановые категории.
Налоговый контроль — это всегда проверка или наблюдение с целью проверки.
Осуществление налогового контроля имеет три стадии: 1) сбор информации; 2) оценка информации; 3) реагирование на собранную информацию.