СВ-Принт

Основной целью аудиторской проверки является заключение о достоверности бухгалтерского учета и отчетности проверяемого субъекта. Гарантировать абсолютную достоверность аудиторского заключения невозможно в силу самой специфики проверки –выборочность, ограниченность времени и применяемых процедур и т.д. Для снижения вероятности появления ошибок аудиторы на этапе подготовки к проверке проводят специальную процедуру — определение уровня существенности.

Понятие уровня существенности

Уровень существенности в аудите – это предельно допустимый уровень ошибки в бухгалтерской отчетности. Превышение данного уровня может с высокой долей привести к тому, что на основании данной отчетности нельзя будет делать правильные выводы и принимать соответствующие ситуации экономические решения.

Взаимосвязь между уровнем существенности и аудиторским риском – обратная. Чем выше уровень существенности (т.е. по сути – чем мягче требования к точности проводимых процедур), тем ниже вероятность допустить ошибку. И наоборот – при жестких требованиях к точности проводимой проверки (низкий уровень существенности) любое сравнительно небольшое отклонение может привести к тому, что результат проверки будет признан недостоверным.

Методы определения уровня существенности

Различают два способа, которым производят определение уровня существенности в аудите – качественный и количественный. При качественной оценке аудитор определяет, носят ли существенный характер выявленные ошибки, если они не могут быть определены в суммовом выражении. К таким ошибкам могут быть отнесены, например, искажения учетной политики или отсутствие в пояснительной записке информации о допущенных отклонениях от требований законодательства.

При количественной оценке рассчитывается предельный уровень существенности в виде конкретной суммы. Если обнаруженные нарушения не превышают рассчитанный лимит, то они признаются несущественными, а отчетность – достоверной.

Т.к. на практике встречаются как качественные, так и количественные ошибки, то эти способы определения уровня существенности применяются в комплексе.

Для того, чтобы при количественной оценке рассчитать уровень существенности в аудите, можно использовать абсолютные или относительные показатели. Абсолютные показатели на практике используются редко, т.к. для разных проверяемых субъектов, имеющих различный масштаб деятельности, одна и та же сумма отклонения может быть, как существенной, так и незначительной. Однако многие специалисты считают, что необходимо установить сумму, начиная с которой ошибка будет признаваться существенной для любого субъекта, независимо от размера его бизнеса.

Для того, чтобы понять, как определить уровень существенности с помощью относительных показателей, нужно сначала выбрать базу для расчета. В качестве базы может быть выбран как один показатель, так и несколько. Если применяется один критерий, то в качестве него, как правило, используется валюта баланса. Рассмотрим, как в данном случае производится расчет уровня существенности в аудите.

Пример 1

Валюта баланса предприятия на конец проверяемого периода равнялась 100 000 тыс. руб.

Аудитор принял решение использовать один показатель и коэффициент 0,02.

Уровень существенности составит:

С = 100 000 х 0,02 = 2 000 тыс. руб.

Для более точного определения уровня существенности лучше применять не один критерий, а их совокупность. Для выборки обычно используют показатели из следующего списка:

– валюта баланса

– собственный капитал

– выручка от реализации

– общие затраты предприятия

– балансовая прибыль

Рассмотрим, как при этом варианте расчета производится определение уровня существенности в аудите

Пример 2

Из полученного перечня обычно исключают экстремумы (в данном случае это – 500) и вычисляют среднее значение среди оставшихся показателей.

С1 = (2 000 + 1 500 + 1 400 + 1 200) / 4 = 6 100 / 4 = 1 525 тыс. руб.

Полученную величину, как правило, округляют, но так, чтобы отклонение от первоначальной суммы не превышало 20%.

В данном случае можно вычесть 25 тыс. руб., чтобы получить 1 500 тыс. руб.

Т.к. 25 / 1525 = 2% < 20%, то в итоге получим значение:

С = 1 500 тыс. руб.

Стандарты аудиторской деятельности определяют только самые общие правила проведения проверок. Поэтому аудитор сам выбирает конкретную методику, по которой определяется уровень существенности. Как рассчитать базовые показатели, какие применить коэффициенты и методику усреднения – специалист решает самостоятельно, на основании своего профессионального опыта и особенностей проверяемой компании.

Частный уровень существенности в аудите определяется путем распределения общего уровня, рассчитанного одним из указанных выше способов, по отдельным счетам бухгалтерского учета. Это распределение обычно производится пропорционально доле остатков по соответствующим счетам в валюте баланса.

Вывод

Под уровнем существенности понимается показатель, определяющий предельный размер обнаруженных ошибок. При превышении указанной величины аудитор может сделать вывод о недостоверности отчетности проверяемого субъекта. Уровень существенности определяется качественно (с помощью экспертной оценки) и количественно — на основании одного или нескольких показателей, характеризующих масштаб деятельности проверяемого предприятия.

Существенность в бухгалтерском учете

,

Существенность в бухгалтерском учете

Термин «существенный» используется в Законе о бухгалтерском учете, ПБУ, стандартах аудиторской деятельности, МСФО. Первостепенное значение понятие существенности имеет при составлении бухгалтерской отчетности. Определить критерии существенности для своей организации – это задача главного бухгалтера.

Существенность в ПБУ 4/99

Согласно п.11 ПБУ 4/99 показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Таким образом, ПБУ 4/99 связывает существенность с экономическими решениями пользователей бухгалтерской отчетности.

На заметку

Пользователями бухгалтерской отчетности являются:

учредители, участники организации или собственники ее имущества; органы, уполномоченные управлять государственным имуществом (для ГУП и МУП); территориальные органы государственной статистики; органы исполнительной власти; банки (п.1 ст.15 закона о бухгалтерском учете);

инвесторы, кредитные организации, кредиторы, покупатели, поставщики и др. (п.42 ПБУ 4/99);

налоговые органы (пп.5 п.1 ст.23 НК РФ).

ФПСАД о существенности

Согласно п.3 ФПСАД № 4 информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

При этом как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание.

Примерами качественных искажений являются (п.4 ФПСАД № 4):

недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;

отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.

Аудитор рассматривает существенность (п.6 ФПСАД № 4):

а) как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом;

б) так и в отношении:

— остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета,

— групп однотипных операций,

— случаев раскрытия информации.

МСА о существенности

В соответствии с п. 2 МСА 320 искажения, включая нераскрытия информации, считаются существенными, если разумно ожидать, что они, взятые по отдельности или в совокупности, повлияют на экономические решения пользователей, принимаемые на основе финансовой отчетности. Суждения в отношении существенности делаются исходя из конкретных обстоятельств, и на них влияет размер, или характер искажения, или и то и другое.

Существенность по МСФО

В МСФО 1 понятие существенности разъясняется таким образом: пропуски или искажения статей считаются существенными, если они по отдельности или в совокупности могли бы повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основании финансовой отчетности.

При этом в МСФО 1 дана характеристика пользователя финансовой отчетности, на чье мнение должен ориентироваться бухгалтер при определении критериев существенности.

Предполагается, что пользователи финансовой отчетности должны иметь:

— достаточные знания в области бизнеса и экономической деятельности, бухгалтерского учета;

— желание изучать информацию с должным старанием.

Поэтому при оценке необходимо учитывать, насколько обоснованно можно предположить, что будет оказано влияние на экономические решения пользователей с такими характеристиками.

Существенность зависит от размера и характера пропущенной информации или искажений, оцениваемых в рамках сопутствующих обстоятельств. Размер, или характер статьи, или их сочетание могут быть определяющим фактором при оценке существенности.

Выводы о критериях существенности

Исходя из совокупности вышеизложенных норм, можно сделать следующие выводы:

1) под уровнем существенности понимается предельное значение показателя. Начиная с этого уровня, квалифицированный пользователь бухгалтерской отчетности с большей степенью вероятности перестанет делать на ее основе правильные выводы и принимать адекватные экономические решения, если показатель пропущен или искажен.

Пропуск показателя может быть вызван:

— неотражением фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете;

— нераскрытием показателя в бухгалтерской отчетности;

2) критерии существенности следует применять не только к отдельным показателям и статьям отчетности, остаткам и оборотам по счетам бухгалтерского учета, но и к их однородным совокупностям;

3) при оценке существенности показателя используются:

— количественные характеристики;

— (или) качественные характеристики;

— (или) сочетание качественных и количественных характеристик;

— информация о конкретных обстоятельствах возникновения (сопутствующих обстоятельствах);

4) для определения показателя существенности и ее уровня сле­дует установить систему базовых показателей и порядок нахож­дения уровня существенности, которые должны быть оформле­ны документально (в составе бухгалтерской учетной политики) и применяться на постоянной основе;

5) критерии существенности используются для решения вопросов о:

— детализации статей бухгалтерской отчетности;

— раскрытии информации в составе бухгалтерской отчетности;

— порядке исправления ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности;

6) показатель уровня существенности является элементом внутреннего контроля организации.

Расчет уровня существенности

Методика расчета показателя уровня существенности со­стоит в его вычислении как доли от каких-либо базовых показате­лей, например, числовых значений счетов бухгалтерского учета или показателей финансовой отчетности (групп статей или статей активов и пассивов, доходов и расходов).

При этом можно ис­пользовать:

— показатели текущего года,

— усредненные по­казатели текущего года и предшествующих лет,

— любые расчет­ные данные, которые могут быть формализованы.

Для иллюстрации одной из методик приведем условный числовой пример практического опреде­ления единого показателя уровня существенности. Источник: Б.Н. Соколов, В.В. Рукин «Системы внутреннего контроля. Организация, методика, практика» (Экономика, 2007). См. таблицу 1 с порядком расчета.

Таблица 1 с порядком расчета

Порядок расчетов

В столбец 2 записываем показатели, взятые из финансовой от­четности организации. Показатели, вносимые в столбец 3, должны быть определены внутрифирменным стандартом и применяться на постоянной основе. Столбец 4 получают путем умножения дан­ных из столбца 2 на показатель из столбца 3.

Среднее арифметическое из столбца 4 составляет:

Поскольку значение 1064 тыс. руб. отличается от среднего зна­чительно, а значение 2719 тыс.руб. — не так сильно и, кроме того, второе по величине значение — 2561 тыс. руб. очень близко по ве­личине к 2719 тыс. руб., принимаем решение отбросить при даль­нейших расчетах наименьшее значение, а наибольшее оставить.

Тогда новое среднее арифметическое составит: (2719 + 2561 + 2050 + 2027) : 4 х 100 = 2339 тыс. руб.

Эту величину можно округлить до 2500 тыс. руб. (округление составляет 7%, что незначительно) и использовать ее в качестве планируемого уровня существенности.

Нормативные документы

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утв. приказом Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н;

Правило (стандарт) № 4 «Существенность в аудите» (ФПСАД № 4), утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696;

Международный стандарт аудита МСА 320 «Существенность в планировании и проведении аудита»;

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».

Справочно: существенность в бухгалтерском законодательстве

Методические рекомендации Определение уровня существенности

1. Общие положения.

1. Под существенностью понимается свойство информации бухгалтерской отчетности влиять на экономические решения квалифицированного пользователя такой информации.
2. Существенность нарушений и отклонений, допущенных клиентом, является для аудитора критерием того, может ли он подтвердить достоверность бухгалтерской отчетности проверяемой организации.
3. Существенность имеет две стороны: качественную и количественную. С качественной точки зрения аудитор должен определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения порядка совершения проверяемой организацией финансовых и хозяйственных операций от требований нормативных актов, действующих в Российской Федерации. С количественной точки зрения аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные искажения бухгалтерской отчетности (с учетом прогнозируемой величины неотмеченных ошибок) принятый для проверяемой организации уровень существенности.
4. Под уровнем существенности понимается то предельное значение искажения бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь информации этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.
5. Уровень существенности определяется по базовым показателям бухгалтерской отчетности, в отношении которой необходимо выразить мнение о достоверности, на основе критериев, установленных настоящей методикой.
6. Уровень существенности определяется в стоимостной (денежной) оценке.
7. Значение уровня существенности для проверяемой организации определяется по завершении этапа планирования аудиторской проверки.
8. В ходе аудита предварительно установленный уровень существенности на промежуточных этапах аудиторской проверки может изменяться (корректироваться).
9. Значение уровня существенности, полученное по завершении этапа планирования аудита, а также любые корректировки значения уровня существенности в ходе проверки, утверждаются руководителем аудиторской проверки и отражаются в рабочих документах.

2. Применение уровня существенности.

1. Уровень существенности принимается во внимание:
1. на этапе планирования при определении содержания, затрат времени и объема применяемых аудиторских процедур;
2. в ходе выполнения конкретных аудиторских процедур;
3. на этапе завершения аудита при оценке влияния, оказываемого обнаруженными искажениями, на достоверность бухгалтерской отчетности.
2. Следует иметь в виду, что отдельные отмеченные в ходе аудиторской проверки искажения могут не иметь существенного значения сами по себе, но взятые в совокупности, а также отмеченные искажения вместе с предполагаемыми (в результате распространения отмеченных в результате выборочной проверки ошибок на всю совокупность данных) – могут иметь существенный характер.

3. Критерии определения уровня существенности и необходимые пояснения.

1. Критерии для определения уровня существенности устанавливаются в процентах от величины базовых показателей бухгалтерской отчетности. В общих случаях базовыми показателями бухгалтерской отчетности являются прибыль до налогообложения, выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей), капитал и резервы, сумма активов.

При этом устанавливаются следующие критерии для определения уровня существенности для коммерческих организаций:

• Прибыль до налогообложения – 5
• Выручка от продаж – 2
• Капитал и резервы – 5
• Сумма активов – 2

4. Определение уровня существенности.

1. Уровень существенности рассчитывается в разделе «Уровень существенности» бланка III-A «Данные по планированию аудита».
2. В общих случаях расчет уровня существенности производится следующим образом:

Определение уровня существенности

	Значение базового показателя, руб.(1)	Критерии,%(2)	Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, руб.(1)х(2):100
Прибыль		5
Выручка от реализации		2
Капитал и резервы		5
Сумма активов		2
Для некоммерческих организаций:Расходы, произведенные организацией		2

3. Для расчета уровня существенности могут использоваться как показатели текущего периода, так и усредненные показатели текущего и предшествующих периодов. Показатели текущего периода могут использоваться, например, когда в текущем периоде произошли существенные изменения в бизнесе организации, и показатели за текущий период и период, предшествующий отчетному, оказались несопоставимыми.
4. Если аудиторская проверка проводится в несколько проверочных этапов, то при проведении планирования на первом этапе аудита производится предварительный расчет уровня существенности. Предварительный расчет уровня существенности может производиться одним из следующих способов:
1. могут использоваться усредненные показатели отчетного периода, (6 или 9 месяцев отчетного года), и периода, предшествующего отчетному (соответственно, 6 или 9 месяцев предыдущего года);
2. могут использоваться прогнозные значения показателей бухгалтерской отчетности отчетного периода;
3. могут использоваться усредненные значения прогнозных показателей отчетного периода и показателей периода, предшествующего отчетному.

Рассчитанный на первом этапе аудиторской проверки уровень существенности может уточняться при проведении последующих этапов аудиторской проверки одним из перечисленных выше способов.

На завершающем этапе аудиторской проверки должен быть произведен окончательный расчет уровня существенности.

5. Если в бухгалтерской отчетности организации отсутствует какой-либо из базовых показателей, соответствующая статья (показатель) в таблице «Расчет уровня существенности» прочеркивается.
6. Если, по мнению аудитора, значение каких-либо показателей или их отсутствие в бухгалтерской отчетности организации за проверяемый период не характерно для данной организации, например, прибыльная организация за какой-либо период получила убыток, рекомендуется либо использовать данные предыдущего периода, либо не включать эти показатели в расчет.
7. Уровень существенности определяется как среднее арифметическое из значений базовых показателей, применяемых для нахождения уровня существенности.
8. Рассчитанную величину уровня существенности для удобства в дальнейшей работе допустимо округлить в пределах 20 процентов.
9. Чтобы определить, какие в данном конкретном случае показатели бухгалтерской отчетности будут являться базовыми, аудитор должен проанализировать числовые значения, записанные в четвертом столбце таблицы расчета уровня существенности и определить, образуют ли эти значения совокупность с близкими числовыми значениями.
10. В том случае, если какое-либо значение сильно отклоняется в большую и(или) меньшую сторону от остальных, допускается корректировка выпадающего значения путем применения коэффициента со значением не более 2. В случае если скорректированное значение не попадает в совокупность, аудитор может отбросить такое значение. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которую можно для удобства дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20 % в ту или иную сторону от неокругленного значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности.
11. Уровень существенности прямо определяет другой показатель аудиторской проверки – уровень точности. Уровень точности аудиторской проверки используется при определении объема аудиторской выборки и составляет 75 процентов от уровня существенности.
12. Процедура определения уровня существенности, все арифметические расчеты, усреднения, округления и причины, на основании которых аудитор исключил какие-либо значения из расчетов, должны быть отражены в рабочей документации проверки (бланке III-A «Данные по планированию аудита» и приложениях к нему).
13. Пример расчета уровня существенности приводится в Приложении.
14. По результатам аудита величина искажений определяется по сумме искажений как завышающих, так и занижающих статьи и показатели бухгалтерской отчетности.
15. Процедура определения уровня существенности, все арифметические расчеты, усреднения, округления и причины, на основании которых аудитор исключил какие-либо показатели или значения из расчетов, должны быть отражены в рабочей документации в качестве приложения к бланку III-A «Данные по планированию аудита».

Здесь можно скачать Пример расчета Уровня существенности

Все необходимые Бланки можно скачать